Wetsontwerp portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée

20 mai 2021 DE BELGIQUE Voir: Doc 55 1943/ (2020/2021): 001: Projet de loi. 002: Amendements. Voir aussi: 004: Texte adopté par la commission

FAIT AU NOM DE LA COMMISSION

DES FINANCES ET DU BUDGET PAR

M. Wim VAN DER DONCKT RAPPORT SOMMAIRE Pages

portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée PROJET DE LOI

N-VA : Nieuw-Vlaamse Alliantie Ecolo-Groen Ecologistes Confédérés pour l’organisation de luttes origi PS Parti Socialiste VB Vlaams Belang MR Mouvement Réformateur CD&V Christen-Democratisch en Vlaams PVDA-PTB Partij van de Arbeid van België – Parti du Travail de Belgi Open Vld Open Vlaamse liberalen en democraten Vooruit cdH centre démocrate Humaniste DéFI Démocrate Fédéraliste Indépendant INDEP-ONAFH : Indépendant - Onafhankelijk MESDAMES, MESSIEURS, Votre commission a examiné ce projet de loi au cours de ses réunions du mercredi 5 mai et du mardi 11 mai 2021.

I. — EXPOSÉ INTRODUCTIF M. Vincent Van Peteghem, vice-premier ministre et ministre des Finances, chargé de la Coordination de la lutte contre la fraude, explique que le projet de loi à l’examen vise à instaurer des dispositions diverses en matière de TVA. Il modifie, entre autres, le champ d’application territorial de la TVA. Le 29 mars 2017, le Royaume-Uni a notifié au Conseil européen son intention de se retirer de l’UE.

Depuis le 1er janvier 2021, le Royaume-Uni est donc également un pays tiers pour l’application de la TVA. Un régime particulier a été mis en place pour faire en sorte qu’il ne soit pas nécessaire de rétablir des contrôles physiques aux frontières entre l’Irlande et l’Irlande du Nord. Compte tenu de la modification du statut juridique du Royaume-Uni et des dispositions temporaires spécifiques concernant le statut TVA de l’Irlande du Nord, une adaptation formelle des dispositions nationales en matière de TVA sur le champ d’application territorial de la TVA s’impose pour des raisons de transparence, même si aucune modification formelle des dispositions européennes en matière de TVA sur cette question n’a eu lieu.

Le projet de loi à l’examen contient également plusieurs modifications relatives aux prélèvements d’échantillons commerciaux et de cadeaux commerciaux de faible valeur. Ces modifications font suite à des avis du Conseil d’État de 2019. Le Code est modifié de manière à ce que, dorénavant, il ne fasse aucun doute que la restriction résultant de l’ajout des termes “de faible valeur” ne s’applique qu’aux cadeaux commerciaux et non pas aux échantillons commerciaux.

D’une part, le projet élargit l’habilitation au Roi à la détermination de la fréquence avec laquelle les cadeaux commerciaux peuvent être offerts et à la détermination

des biens qui ne peuvent être proposés comme cadeaux D’autre part, le Roi ne sera plus habilité à déterminer la valeur des échantillons commerciaux. Le projet de loi contient une limitation du champ d’application de l’exonération pour les groupements autonomes de personnes afin de mettre sa portée en conformité avec un certain nombre d’arrêts récents de la Cour de justice de l’Union européenne. Cette limitation se fera en deux étapes.

Ce phasage en deux étapes permet d’une part, d’assurer une certaine prévisibilité de la mesure pour les assujettis qui revendiquent actuellement l’exemption existante. D’autre part, il permet de fournir un signal clair aux assujettis désireux de constituer un groupement autonome de personnes ou d’intégrer un tel groupement existant dans un avenir proche, des conséquences de cette modification. Afin d’exclure tout doute quant à la portée de l’exemption de la gestion des organismes de placement collectif en ce qui concerne les organismes de placement en créances, le présent projet ajoute formellement les termes “organismes de placement en créances” à la disposition d’exemption.

Le projet de loi contient également plusieurs modifications concernant le régime particulier applicable à l’économie collaborative. Une de ces modifications a pour objet de rendre en particulier plus clair que les services rendus dans le cadre du régime de simplification pour l’économie collaborative, ne peuvent faire partie des services déjà fournis par l’assujetti concerné dans le cadre de son activité économique normale.

L’objectif qui sous-tend la fourniture de renseignements à l’administration en ce qui concerne les opérations intracommunautaires sera, en vertu du présent projet de loi, repris dans un paragraphe séparé. Le libellé employé est conforme aux prescriptions émises par l’Autorité de protection des données dans son avis et clarifie la finalité du traitement de ces données. Il découle du statut de l’unité TVA, pour l’application de la réglementation TVA, que les membres perdent leur qualité d’assujetti en faveur de l’unité TVA dont ils font partie.

L’obligation de tenir des registres demeure toutefois dans le chef des membres de l’unité TVA. Dans

un avis de 2019, le Conseil d’État a souligné que le Code prévoit toutefois l’obligation de tenir le registre dans le chef des unités TVA, mais pas pour les membres des unités TVA. Ce projet de loi rectifie cette situation et fait en sorte que l’obligation repose désormais uniquement sur les membres de l’unité TVA. Le projet de loi fournit également une base juridique adéquate en vue de l’établissement d’un cadre juridique global pour les situations bien déterminées dans lesquelles la TVA est restituée à des personnes autres que celles qui ont droit à cette restitution de TVA en vertu des règles de base.

Pour des raisons de simplification administrative, une procédure de restitution en vertu de laquelle cette restitution s’opère directement entre les mains d’un intermédiaire reconnu par l’administration est alors justifiée. Cet intermédiaire versera ces montants directement au bénéficiaire de l’exemption. Le fournisseur ou le prestataire de services ne sera alors plus tenu de rembourser la taxe, dont il a reçu le paiement par l’acheteur et qu’il a ensuite acquittée au Trésor, à cet intermédiaire.

Pour la même raison, il se justifie de prévoir une procédure de restitution en faveur d’une personne autre que le destinataire lorsque la TVA est avancée, au moment de l’importation, pour le compte du destinataire à l’Administration générale des douanes et accises. C’est notamment souhaitable, par exemple, si le document d’importation doit être annulé pour une raison quelconque. Enfin, le projet apporte également une correction relative à une référence à la réglementation européenne, modifie des dispositions relatives au taux à appliquer et apporte enfin aussi des adaptations techniques relatives aux taux de TVA.

II. — DISCUSSION GÉNÉRALE A. Questions et observations des membres M. Sander Loones (N-VA) fait observer que le projet de loi à l’examen contient principalement des modifications d’ordre purement technique, mais que l’on peut toutefois y discerner un certaine ligne politique. Pendant des années, la législation rigide en matière de TVA a été “clarifiée” par le biais de circulaires et d’instructions. Victor

Dauginet a décrit cette pratique comme la nécessité de rendre la taxe sur le chiffre d’affaires applicable.1 Les références de ces circulaires et décisions administratives comportent souvent l’abréviation “E.T.” (pour “exemption de taxe”), ce qui est contraire à une lecture stricte du Code de la TVA. Cette pratique administrative est évidemment en contradiction avec le principe de légalité en matière fiscale.

Le fait que l’administration de la TVA ne peut pas si facilement déroger à l’application du Code de la TVA ressort de plus en plus de la jurisprudence, laquelle condamne l’État à payer des dommages et intérêts pour avoir failli à sa responsabilité en diffusant des instructions incorrectes en matière de TVA. L’intervenant renvoie dans ce contexte à un article paru le 9 avril dernier dans Le Fiscologue2, dans lequel était évoqué un arrêt récent de la Cour d’appel concernant “la fâcheuse et désormais bien connue saga de l’exemption de la TVA pour la formation de pilotes de ligne par des entreprises commerciales”. (traduction) Dans son avis, le Conseil d’État s’est montré également critique à l’égard de l’article 14 du projet de loi (DOC 55 1943/001, pp. 53-54), soulignant qu’au moment où l’arrêté royal du 11 décembre 2019 a été adopté, le problème de fondement juridique que la section de législation du Conseil d’État avait relevé dans son avis existait bel et bien.

Or, l’arrêté a quand même été pris par le précédent ministre des Finances, c’est-à-dire M. Alexander De Croo. Le Conseil d’État souligne de surcroît “que l’élaboration légitime d’arrêtés implique l’existence d’un fondement juridique adéquat au moment de leur adoption et que, le cas échéant, il faut attendre que le fondement juridique d’un arrêté existe effectivement pour adopter celui-ci. En effet, suivre le chemin inverse affecte la légalité de cet arrêté pour la période durant laquelle ce fondement juridique fait défaut, ainsi que la légalité des actes accomplis sur la base de cet arrêté.

Il incombe à l’auteur de l’avant-projet d’en tenir compte à l’avenir.”. L’orateur se dit convaincu que l’actuel ministre des Finances prendra à cœur de suivre cet avis du Conseil d’État. M. Dieter Vanbesien (Ecolo-Groen) souligne que le projet de loi à l’examen n’a pas pour but de procéder à une réforme majeure de la législation fiscale. Il reconnaît

V. Dauginet, Het belaste land: Over de malaise van onze fiscaliteit, Van Halewijck 2019, p. 29.

S. Van Crombrugge, “Responsabilité de l’État dans un cas d’instructions TVA erronées”, Le Fiscologue, 2021, n° 1697, p. 1.

que la législation fiscale actuelle est un véritable patchwork qui ne peut mener qu’à un imbroglio de plus en plus opaque. Le projet de loi à l’examen vise uniquement à apporter un certain nombre d’ajustements techniques qui n’ont pas pu être mis en place en raison de la période d’affaires courantes. M. Hugues Bayet (PS) fait observer que le projet de loi à l’examen règle un certain nombre d’aspects de la législation en matière de TVA dans le souci de les adapter à des situations existantes.

M. Benoît Piedboeuf (MR) souligne que le projet de loi à l’examen ne fait qu’apporter des modifications purement techniques à la législation sur la TVA. Le projet de loi a été rédigé avec soin et l’intervenant n’a pas d’autres commentaires à formuler ni de questions à poser. M. Steven Matheï (CD&V) fait observer que la législation sur la TVA est orchestrée par l’Union européenne et qu’ensuite, chaque État membre la transpose et la concrétise à sa manière.

La TVA est la branche de la législation fiscale dans laquelle les pratiques administratives et la jurisprudence sont le plus fréquemment appliquées. Par conséquent, cette branche de la législation fiscale présente souvent un caractère moins univoque. Le projet de loi à l’examen contient un certain nombre d’ajustements visant à adapter la législation existante et à la mettre en conformité avec d’autres règles qui ont été modifiées entre-temps.

M. Marco Van Hees (PVDA-PTB) souligne que son groupe n’est guère partisan de la TVA, sachant qu’il s’agit d’une taxe fondamentalement injuste, étant donné qu’elle n’est pas progressive et qu’elle pèse donc plus lourdement sur les personnes moins nanties au sein de la société. L’intervenant constate par ailleurs que depuis quelques années, la tendance est de réduire structurellement les charges sur le travail, qui sont progressives, et à les remplacer par des recettes fiscales provenant de la TVA et des accises.

Cette tendance rend la fiscalité encore plus inéquitable. Pour le reste, M. Van Hees estime que le projet de loi à l’examen ne concerne que des corrections et des modifications mineures de la législation sur la TVA. M. Christian Leysen (Open Vld) reconnaît que la législation fiscale existante mériterait d’être revue et simplifiée. L’argument le plus important à cet égard

concerne l’application de la législation fiscale et son respect tant par les autorités que par le contribuable. L’intervenant aimerait par ailleurs que le vice-premier ministre explique comment la législation actuelle en matière de TVA sera affectée par la réforme fiscale annoncée par le gouvernement actuel.

B. Réponses du vice-premier ministre ministre des Finances, chargé de la coordination de la Lutte contre la fraude, souligne que le projet de loi à l’examen ne concerne pas la grande réforme évoquée de la législation actuelle en matière de TVA, et qu’il vise simplement à apporter les ajustements techniques nécessaires à cette législation afin qu’elle soit à nouveau parfaitement à jour. Le vice-premier ministre souscrit à l’application du principe de légalité mais souligne que dans cette loi, un certain nombre d’ajustements ponctuels sont effectués, d’une part pour actualiser certaines dispositions et, d’autre part, à titre subsidiaire, pour remédier effectivement à certaines imperfections remontant à un passé plus lointain.

La législation belge en matière de TVA doit se conformer au cadre juridique européen. Ce cadre est le résultat de négociations entre les États membres. Le ministre souligne donc que l’on doit composer avec les outils que l’on reçoit en tant qu’État membre.

C. Répliques

M. Sander Loones (N-VA) souligne qu’il conviendrait de se soucier avant tout de l’applicabilité de la législation. III. — DISCUSSION DES ARTICLES ET VOTES

CHAPITRE 1ER

Dispositions générales Article 1er Cet article fixe le fondement constitutionnel de la compétence du projet de loi et ne donne lieu à aucune observation. L’article 1er est adopté à l’unanimité.

Art. 2

Cet article ne donne lieu à aucune observation. L’article 2 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 2

Champ d’application territorial de la T.V.A.

Art. 3

L’article 3 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 3

Prélèvements d’échantillons commerciaux, de cadeaux commerciaux de faible valeur et de biens alimentaires et non alimentaires à des fins caritatives

Art. 4

M. Sander Loones (N-VA) fait observer que cet article élargit l’habilitation au Roi pour qu’Il puisse déterminer la fréquence avec laquelle les cadeaux commerciaux peuvent être offerts et les biens qui ne peuvent être proposés comme cadeaux commerciaux. La circulaire 2017/C/32 prévoit actuellement que: “Par relation professionnelle, un seul cadeau commercial de faible valeur est pris en considération par année civile pour la déduction de la TVA.

Lorsqu’au cours de la même année civile plusieurs cadeaux d’une valeur inférieure à 50 euros, TVA non comprise, sont offerts à une même relation professionnelle, la déduction ne peut être exercée que pour l’un de ces cadeaux commerciaux.”. Jusqu’à présent, l’administration a dès lors ajouté cette condition à la loi ce qui ne relève pas de sa compétence compte tenu du principe de légalité. Le projet de loi à l’examen habilitera dès lors le Roi à déterminer également la fréquence de ces cadeaux commerciaux.

Le vice-premier ministre a-t-il la moindre idée de la fréquence que le Roi souhaite imposer?

M. Wouter Vermeersch (VB) demande au vice-premier ministre si l’administration fiscale a refusé dans le passé d’appliquer l’exemption aux échantillons commerciaux au motif que l’exigence de “faible valeur” n’était pas rencontrée. Le contribuable a-t-il la possibilité en cas d’un éventuel refus de récupérer la TVA, les majorations et les amendes ainsi réclamées? lutte contre la fraude, fait observer que l’administration n’a jamais fixé de montant concernant les échantillons commerciaux.

La valeur de l’échantillon commercial ne constitue pas un critère. L’échantillon doit toutefois être de la même nature que les biens qui sont fabriqués ou vendus par l’entreprise. Compte tenu de la nature du produit et du contexte commercial dans lequel les échantillons sont offerts, plusieurs échantillons commerciaux peuvent être offerts à un même client. Le vice-premier ministre fait en outre observer que le but n’est pas nécessairement d’adapter la fréquence par rapport à la circulaire, mais de permettre le cas échéant que le Roi puisse prévoir ce point dans un cadre juridique correct.

M. Marco Van Hees (PVDA-PTB) se demande pourquoi ce genre d’éléments, tels que la fréquence, ne figurent pas explicitement dans la loi. Le vice-premier ministre fait observer qu’un équilibre est toujours recherché en ce qui concerne l’insertion des différents éléments dans des dispositions légales ou dans un arrêté royal. Il signale à cet égard qu’il va de soi qu’un arrêté royal offre une plus grande flexibilité en cas de modification.

Il souligne en outre que la délégation accordée au Roi n’était pas suffisamment définie jusqu’à présent. Cette délégation est à présent toutefois définie plus en détail au moyen du projet de loi à l’examen. * * * L’article 4 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 4

Taux Articles 5 à 7 Ces articles ne donnent lieu à aucune observation. Les articles 5 à 7 sont successivement adoptés à l’unanimité.

CHAPITRE 5

Adaptation technique relative à la réglementation européenne

Art. 8

L’article 8 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 6

Exonération concernant les groupements autonomes et concernant les fonds de placement collectif

Art. 9

M. Sander Loones (N-VA) fait observer que les services de groupements autonomes de personnes dont les membres exercent une activité économique qui est exemptée sur la base de l’article 44, § 3, du Code de la T.V.A. (par exemple les services financiers ou d’assurance) n’entreront plus en ligne de compte pour l’exemption concernant les groupements autonomes de personnes. Les assujettis à la T.V.A., tels que le secteur financier et des assurances, n’ont en règle générale pas droit à la déduction.

Pour ces derniers, la T.V.A. représente donc un coût. Lorsqu’ils créaient un groupement autonome afin de prester une série de services conjointement de manière efficiente, les services que le groupement autonome facturait jusqu’à présent aux membres étaient exemptés de la T.V.A. Conformément à la jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union européenne dans les arrêts Aviva et DNB Banka, ceux-ci seront dorénavant soumis à la T.V.A.

Plus de T.V.A. sera dès lors facturée,

laquelle ne sera pas déductible non plus. Le vice-premier ministre dispose-t-il d’une évaluation des recettes budgétaires supplémentaires qui seront générées par cette modification? M. Wouter Vermeersch (VB) fait remarquer que la nouvelle réglementation s’applique aux groupements constitués après le 30 juin 2021. La nouvelle réglementation s’applique également aux entités qui ont adhéré à un groupement après le 30 juin 2021.

L’intervenant souligne toutefois que, pendant la phase de transition, il y aura donc des groupements qui pourront appliquer l’ancienne réglementation à leurs membres actuels et devront appliquer la nouvelle réglementation, plus stricte, à leurs nouveaux membres. Selon l’intervenant, cette situation prête particulièrement à confusion. Le vice-premier ministre peut-il confirmer l’interprétation donnée ci-dessus? Les entités dans cette situation peuvent-elles choisir ou non d’appliquer immédiatement la nouvelle réglementation à tous les membres? Le vice-premier ministre veillera-t-il à assurer la communication nécessaire pour informer à temps les contribuables et les professions du chiffre de ces changements? la lutte contre la fraude, fait observer qu’il est effectivement possible qu’en raison du régime transitoire, un groupement indépendant doive appliquer la nouvelle et l’ancienne réglementation en fonction de la date d’adhésion du membre.

Ses services prépareront bien sûr une communication à ce sujet pour expliquer comment ces nouvelles règles seront mises en œuvre concrètement. Il ne semble à cet égard pas exclu que des assujettis abandonnent immédiatement l’exemption au profit d’une taxation fondée sur l’effet direct des dispositions européennes en matière de TVA telles qu’interprétées par la Cour de justice de l’Union européenne. En ce qui concerne les recettes supplémentaires, le vice-premier ministre indique que, selon ses informations, l’exemption en question n’est pratiquement plus appliquée dans le secteur financier.

Sur ce point, l’avant-projet de loi a fait l’objet d’une concertation avec le secteur (FEBELFIN), qui n’a formulé aucune observation à ce propos. L’article 9 est adopté à l’unanimité.

Art. 10

M. Marco Van Hees (PVDA-PTB) fait remarquer que cet article tend à insérer les mots “et des organismes de placement en créances” dans l’article 44, § 3, 11°, a), du Code de la TVA. L’intervenant comprend que l’article 44 du Code de la TVA prévoit un certain nombre d’exemptions pour le secteur culturel ou le secteur de la formation et de l’enseignement. Il y a toutefois aussi des exemptions pour des organismes issus du secteur financier.

Quelle est la logique de l’octroi d’exemptions de TVA au secteur financier? M. Vincent Van Peteghem, vice-premier ministre et ministre des Finances, chargé de la Coordination de la lutte contre la fraude, souligne qu’il s’agit d’une exemption obligatoire de la TVA figurant dans la directive TVA par laquelle le législateur européen a voulu éviter que les personnes qui doivent faire appel à des tiers pour diversifier leurs investissements supportent une charge de TVA en raison de l’externalisation de cette gestion (par rapport aux personnes qui peuvent diversifier elles-mêmes leurs investissements et ne doivent pas supporter une telle charge).

M. Marco Van Hees (PVDA-PTB) prend note de la réponse du vice-premier ministre mais la juge insuffisante. L’article 10 est adopté à l’unanimité.

Art. 11

L’article 11 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 7

Régime particulier applicable à l’économie collaborative Articles 12 à 14 Les articles 12 à 14 sont successivement adoptés à

CHAPITRE 8

Relevé à la T.V.A. des opérations intracommunautaires

Art. 15

L’article 15 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 9

Obligations concernant la tenue de registres

Art. 16

L’article 16 est adopté à l’unanimité.

CHAPITRE 10

Ayants droit à la restitution de la T.V.A. Articles 17 à 19 Les articles 17 à 19 sont successivement adoptés à

CHAPITRE 11

Adaptations techniques relatives aux taux de T.V.A.

Art. 20

M. Sander Loones (N-VA) fait remarquer que pour l’application du taux réduit de TVA de 6 % pour le matériel anti-escarres, il est fait référence à l’article 28, § 8, de l’annexe de l’arrêté royal établissant la nomenclature. À la suite de la sixième réforme de l’État, les aides à la mobilité ont été reprises dans la Vlaamse Sociale Bescherming (protection sociale flamande). L’article 175

du décret flamand du 18 mai 2018 relatif à la protection sociale flamande3 a supprimé la référence à la nomenclature du tableau A, rubrique XXIII, 5°, de l’AR n° 20 afin que ce point ne s’applique plus qu’à la Flandre: “5° matériel anti-escarres.” Il est clair que la Communauté flamande souhaite avoir une interprétation dynamique de l’application du taux de TVA réduit sur le matériel anti-escarres, afin que le taux de TVA réduit soit également conforme à sa politique sociale.

L’article cherche à présent à donner une interprétation statique à l’application du taux réduit de TVA au matériel anti-escarres. Le délégué a déclaré ce qui suit au Conseil d’État:4 “Dans l’intervalle, on étudie comment une solution juridique acceptable sur le plan légistique, budgétaire et opérationnel pourrait être trouvée à plus long terme de manière plus dynamique. Mais c’est apparemment quelque chose qu’il faudra faire en dehors de l’actuelle période d’affaires courantes.”. (traduction) L’exposé des motifs (DOC 55 1943/002, p.

30) précise que “l’intention n’était pas d’adapter les conditions existantes relatives au matériel anti-escarres.”

Art. 175. Dans le tableau A, XXIII, 5° de l’arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux, le membre de phrase “repris dans l’annexe à l’arrêté royal du 14 septembre 1984 établissant la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire soins de santé et indemnités “est abrogé. Doc. Parl., Chambre, 2020-2021, n° 55K0792/001, p. 128.

Il s’agit pourtant d’une lecture erronée de l’exposé des motifs du projet de décret flamand relatif à la protection sociale flamande:56 “À la suite de la sixième réforme de l’État, le matériel anti-escarres susvisé n’est plus repris, au niveau fédéral, à l’annexe de l’arrêté royal du 14 septembre 1984 établissant la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire soins de santé et indemnités, mais bien, au niveau flamand, dans la ‘nomenclature’ qui sera établie par un arrêté du gouvernement flamand conformément à l’article 107.

L’intention n’est toutefois nullement de toucher au taux de TVA réduit de 6 %”. Cela montre en tout cas que le législateur décrétal flamand défend une interprétation dynamique de la notion de “matériel anti-escarres”. Cette position nous semble également être la plus appropriée, dans la mesure où elle permet aux Communautés de mettre en œuvre la politique qu’elles entendent mener en matière de protection sociale.

Comment le vice-premier ministre peut-il Doc. Parl. du Parlement flamand 2017-18, n° 1474/001, p. 112 “Dans l’arrêté royal du 20 juillet 1970 n° 20 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux, le tableau A énumère les produits et services soumis à un taux de TVA de 6 %. Sous la rubrique ‘XXIII. Divers’ figure notamment le matériel anti-escarres (point 5°), en spécifiant toutefois qu’il s’agit du matériel anti-escarres repris à l’annexe de l’arrêté royal du 14 septembre 1984 établissant la nomenclature des prestations de santé en matière d’assurance obligatoire soins de santé et indemnités.

À la suite à la sixième réforme de l’État, le matériel anti-escarres précité ne figure plus, au niveau fédéral, à l’annexe de l’arrêté royal du 14 septembre 1984 établissant la nomenclature, mais bien, au niveau flamand, dans la “nomenclature” qui sera établie par un arrêté du gouvernement flamand conformément à l’article 107. L’intention n’est toutefois nullement de toucher au taux réduit de 6 % de TVA.

La Communauté flamande est compétente pour apporter cette modification en vertu de l’article 10 de la loi spéciale du 8 août 1980 de réformes institutionnelles, qui concerne les compétences implicites. Il s’agit d’une matière pour laquelle la Communauté flamande n’est en principe pas compétente, à savoir la fixation des taux de TVA. Les décrets peuvent toutefois porter des dispositions de droit relatives à de telles matières, dans la mesure où ces dispositions sont nécessaires à l’exercice des compétences de la Communauté flamande, si la matière en question se prête à une réglementation différenciée et si l’impact sur cette matière n’est que marginal (J

VANDE

LANOTTE, G. GOEDERTIER, Y. HAECK, J

GOOSSENS

et T. DE PELSMAEKER, Belgisch Publiekrecht, Bruges, La Charte, 2015, 1079-1082). Ces conditions sont remplies en l’espèce.”

garantir qu’une compétence attribuée aux Communautés de ce pays sera pleinement mise en œuvre? À cet égard, l’intervenant relève que le passage suivant a été repris dans l’exposé des motifs, à savoir: “Une telle application différenciée des taux de T.V.A. sur le territoire d’un État membre est contraire aux principes fondamentaux en matière d’application des taux de T.V.A. tels qu’énoncés dans la directive T.V.A., selon lesquels les taux de T.V.A. doivent être appliqués uniformément – sous réserve des dérogations autorisées par la directive elle-même – sur l’ensemble du territoire d’un État membre.” L’intervenant estime qu’il a été convenu à l’échelon européen que le niveau politique européen n’a pas à s’immiscer dans la manière dont un État membre organise sa gestion institutionnelle.

L’intention de ce gouvernement de mener une politique asymétrique différenciée peut donc être directement mise en pratique dans le cadre du dossier à l’examen. M. Wouter Vermeersch (VB) renvoie à l’observation formulée par le Conseil d’État selon laquelle la législation médicale est extrêmement complexe et fluctuante. Pour y remédier, il est proposé de publier les dispositions pertinentes également sur le site Internet du SPF Finances.

Le Conseil d’État a marqué son accord en la matière. L’intervenant a quelques questions à ce propos. Que se passera-t-il si la publication de la réglementation médicale sur le site Internet du SPF Finances n’est pas correcte ou à jour? Un contribuable qui invoquerait en toute bonne foi cette publication éventuellement inexacte pourrait-il être sanctionné? ministre des Finances chargé de la Coordination de la lutte contre la fraude, fait observer que rien ne s’oppose à ce que la Flandre fasse preuve de flexibilité en matière de politique sociale et puisse étendre les interventions en la matière, mais que jusqu’à nouvel ordre, le législateur fédéral doit demeurer compétent quant à la portée et à l’application uniforme du taux réduit de T.V.A.

En outre, le vice-premier ministre considère qu’il est purement hypothétique que ses services publient la mauvaise réglementation. Dès lors qu’il s’agit d’une référence statique dans la réglementation, les modifications ultérieures apportées à la réglementation médicale et régionale n’auront aucune incidence sur la portée du taux réduit de T.V.A., précisément pour éviter que de telles modifications non initiées par le législateur fédéral n’affectent la portée du taux réduit de T.V.A. telle qu’imposée par ce dernier.

M. Sander Loones (N-VA) fait observer que cela illustre une nouvelle fois les tensions relatives à la sécurité juridique. Il est important de rester attentif en la matière. L’intervenant estime en outre que la réponse du vicepremier ministre est intéressante car ce dernier semble insinuer que le législateur peut rechercher une marge de manœuvre légistique même s’il n’agit pas en qualité de législateur spécial.

Cela signifie donc l’on peut limiter la portée de la loi spéciale à la majorité simple. De cette manière, il est possible de voter à la majorité simple un certain nombre de choses qui, sinon, nécessiteraient une majorité spéciale. L’article 20 est adopté par 12 voix contre 3. Articles 21 à 27 Les articles 21 à 27 sont successivement adoptés à

CHAPITRE 12

(NOUVEAU) Fourniture de logements meublés pour étudiants M. Steven Matheï et consorts présentent l’amendement n° 1 (DOC 55 1943/002), qui tend à insérer un

chapitre 12

comprenant les articles 28 et 29 relatifs à l’exemption de TVA pour la fourniture de logements meublés par les établissements où sont habituellement hébergés des étudiants. L’amendement n° 1 est adopté par 10 voix et 5 abstentions.

Art. 28 (nouveau)

M. Steven Matheï et consorts présentent l’amendement n° 2 (DOC 55 1943/002), qui tend à insérer un article 28. M. Steven Matheï (CD&V) fait observer que la location de biens immeubles par nature est en principe exemptée de la TVA en vertu de l’article 44, § 3, 2°, du Code. Cette disposition prévoit un certain nombre d’exceptions

comme la fourniture de logements meublés dans les hôtels, motels et établissements où sont hébergés des hôtes payants, visée aux articles 18, § 1er, alinéa 2, 10°, et 44, § 3, 2°, a), troisième tiret, du Code. Cette dernière disposition du Code constitue la transposition de l’article 135, paragraphe 2, premier alinéa, point a), de la directive TVA. Cette directive laisse aux États membres une marge de manœuvre relativement large pour clarifier la portée de cette exception à l’exonération de la TVA prévue en matière de location immobilière.

La Cour de justice de l’Union européenne a précisé que pour définir les opérations d’hébergement qui doivent être taxées par dérogation à l’exonération de l’affermage et de la location de biens immeubles, les États membres jouissent d’une marge d’appréciation dont la limite se trouve dans la finalité de l’article 135, paragraphe 2, premier alinéa, point a), de la directive 2006/112/CE. Cette disposition vise notamment à assurer que les opérations d’hébergement taxées effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire sont distinguées des opérations exonérées que sont la location et l’affermage de biens immeubles.

Il revient donc aux États membres, dans ce cadre, d’introduire des critères leur paraissant appropriés pour établir cette distinction (arrêt du 12 février 1998, Blasi, C-346/95, EU:C:1998:51, points 20 à 23). Afin de clarifier ce qui doit être entendu par la fourniture de logements meublés dans les hôtels, motels et établissements où sont hébergés des hôtes payants, ces notions ont été commentées dans la doctrine administrative (voir notamment la circulaire n° 17 du 8 août 1994 et la réponse à la question parlementaire n° 292 de M. Lachaert du 30 mars 2020, Chambre, Questions et Réponses, 2019- 2020, QRVA 55/017 du 4 mai 2020, p.

123). Sur la base de cette doctrine administrative, il est apparu que cette exception au principe d’exemption de la location des biens immeubles a été appliquée de manière très extensive, eu égard à son objectif, de sorte que dans certaines circonstances, la mise à disposition de chambres d’étudiants, également appelées kots, soit également visée (voir la Décision anticipée n° 2020 1867 du 06.10 2020).

Le mémorandum explicatif joint à la proposition de sixième directive, présentée par la Commission au Conseil le 29 juin 1973, précise, au sujet du titre X de la sixième directive, consacré aux “Exonérations”, que “la liste des exonérations a été établie en tenant compte, d’une part, des exonérations existant déjà dans les

États membres et, d’autre part, de la nécessité d’avoir un nombre d’exonérations aussi réduit que possible. Dans les États membres, les locations immobilières sont en général exemptées pour des raisons techniques, économiques et sociales. Mais les raisons qui militent en faveur de l’exonération des locations d’immeubles d’habitation […] ne trouvent pas d’application en cas de locations dans le cadre du secteur hôtelier et en cas de locations présentant le caractère d’affaires industrielles et commerciales.” (arrêt du 4 octobre 2001, Goed Wonen, C-326/99, EU:C:2001:506, points 50 et 51).

La mise à disposition de chambres d’étudiants, par opposition à la fourniture de logements meublés dans un hôtel, un motel etc., répond à l’objectif social de l’exonération de principe de la location de biens immeubles. Sous le couvert de certains services connexes proposés, en sus de la mise à disposition du logement meublé et pour un prix unique, par les exploitants de ces chambres d’étudiants ou pour leur compte par des tiers, ces exploitants ont revendiqué la taxation de leurs prestations de mise à disposition de chambres d’étudiants.

L’objectif de cette taxation doit évidemment être trouvé dans le droit corrélatif de déduire en une fois les taxes ayant grevé les livraisons de biens et les prestations de services acquis en amont, notamment les frais relatifs à la construction de ces complexes immobiliers dans lesquels ces chambres d’étudiants prennent place. Force est cependant de constater que la mise à disposition de chambres d’étudiants ne peut être raisonnablement mise sur le même pied que les services rendus par les hôtels, motels etc.

Ces derniers se caractérisent généralement par une série de services intiment liés au bien-être et au confort quotidien de l’hôte. Au contraire, la mise à disposition de chambre d’étudiants s’apparente bien plus à la mise à disposition d’un logement à des fins privées pour une durée généralement longue pouvant aller jusqu’à une année. Par ailleurs, les services connexes qui pourraient être offerts au preneur dans des cas très spécifiques (afin de pouvoir, le cas échéant, tomber dans le champ d’application de la notion de logements meublés telle que développée par la doctrine administrative) ne peuvent être considérés comme déterminants aux yeux du preneur moyen d’une chambre d’étudiant dont l’objectif est avant tout de disposer d’un logement, d’un lieu de résidence, à proximité de son établissement scolaire ou universitaire.

Les services connexes éventuellement joints à la prestation de mise à disposition du logement meublé ne peuvent constituer qu’un élément de confort supplémentaire mais pas une fin en soi. Audelà du fait de bénéficier du logement meublé, l’étudiant

doit, en principe, généralement veiller à l’entretien de son logement (kot) comme tout locataire normalement prudent et diligent, comme le ferait tout locataire privé d’un logement. Il en va naturellement tout autrement d’un touriste ou d’un voyageur au sens large en ce qui concerne, par exemple, une chambre d’hôtel ou un appartement pris en location pour une courte durée dans le cadre d’un voyage de loisirs ou professionnel.

Dans cette seconde hypothèse, l’élément de confort et de services est, eu égard à la finalité du voyage, un élément essentiel pour le preneur en location qui peut, ainsi, se décharger de toute contrainte liée à l’entretien et à la fonctionnalité de son lieu de villégiature. L’article 28, nouveau, du projet modifie dès lors l’article 44, § 3, 2°, a), troisième tiret, du Code en explicitant le fait que la fourniture de logements meublés dans des établissements où sont habituellement hébergés des étudiants n’est pas considérée comme une forme de fourniture de logements meublés taxée.

Il est donc confirmé de cette manière que la mise à disposition de chambres d’étudiants est exemptée de TVA sur la base de l’article 44, § 3, 2°, du Code. Dans un souci d’exhaustivité, on peut signaler que la mise à disposition de chambres d’étudiants n’est pas non plus taxée sur la base de l’article 44, § 3, 2°, a), septième tiret, du Code, puisque la dite “location de courte durée” ne concerne que les biens immeubles mis à disposition autrement qu’à des fins de logement et qui ne sont pas mis à la disposition de personnes physiques à des fins privées.

M. Sander Loones (N-VA) fait observer que les amendements à l’examen tendent à insérer un

chapitre 12

prévoyant d’exclure “la location de kots étudiants” du champ d’application de la notion de “fourniture de logements meublés”. Si la fourniture de logements meublés est soumise à la TVA, la location de chambres d’étudiants meublés est toutefois exemptée de TVA. L’entrée en vigueur est prévue à partir du 1er juillet 2021. En revanche, la fourniture de logements meublés, par exemple à des ouvriers de la construction d’Europe de l’Est ou d’autres spécialistes détachés qui séjournent quelques semaines ou quelques mois dans notre pays, est bel et bien soumise à la TVA.

Or il s’agit de services comparables qui sont traités différemment. On peut dès lors se demander si l’amendement à l’examen ne porte pas atteinte au principe de neutralité de la TVA. Dans leur justification, les auteurs renvoient au commentaire de la sixième directive TVA de 1973. Il fut un temps où les chambres destinées aux étudiants n’étaient que des chambres louées à des étudiants par la maîtresse

de maison. Toutefois, la société a également changé dans ce domaine ces cinquante dernières années. Certaines chambres sont encore louées sans meubles et/ou services supplémentaires et ce service est exonéré de TVA. Mais de nouveaux prestataires présents sur le marché louent des chambres meublées dans une résidence, ainsi qu’un ensemble de services comme le nettoyage des chambres et des parties communes, un abonnement au centre de fitness adjacent, des services de réception, la fourniture d’une connexion wifi, d’imprimantes et d’autres équipements de télécommunication, etc.

Et les gestionnaires de ces résidences peuvent déduire 21 % de TVA et facturer 6 % de TVA sur le prix de la location. Comme ils peuvent déduire la TVA, le loyer est plus bas. Les amendements à l’examen prévoient qu’à partir du 1er juillet 2021, ces services seront exonérés de TVA sans droit à déduction. Pour les gestionnaires de résidence, la TVA deviendra donc un coût qu’ils répercuteront sur les étudiants.

En conséquence, la TVA de 6 % sera supprimée mais le loyer des chambres va augmenter. Dans leur justification, les auteurs invoquent des motifs sociaux pour justifier l’exonération. Ils renvoient également au chapitre X de la sixième directive TVA, où les exonérations de TVA sont regroupées sous les points A et B. Les points A et B de la directive TVA 2006/112/ CE figurent dans deux chapitres distincts du titre 9.

Les exonérations pour raisons sociales figurent dans le titre 9 du chapitre 2, où sont prévues les exonérations relatives aux activités d’intérêt général (articles 132 à 134) tandis que le

chapitre 3

prévoit des exonérations pour d’autres activités (art. 135-137). Ce dernier chapitre prévoit également une exonération pour la location de biens immobiliers.7 Cependant, les arguments relatifs aux amendements 1 à 3, qui invoquent des motifs sociaux, relèvent du

chapitre 2

portant sur les exonérations pour les activités d’intérêt général.

Art. 135, paragraphe 1, point l), directive TVA 2006/112/CE: l’affermage et la location de biens immeubles.

Art. 135, paragraphe 2, directive TVA 2006/112/CE: Sont exclues de l’exonération prévue au paragraphe 1, point l), les opérations suivantes::

a) les opérations d’hébergement telles qu’elles sont définies dans la législation des États membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire, y compris les locations de camps de vacances ou de terrains aménagés pour camper;

b) les locations d’emplacements pour le stationnement des véhicules;

c) les locations d’outillages et de machines fixés à demeure;

d) les locations de coffres-forts.

Les États membres peuvent prévoir des exclusions supplémentaires au champ d’application de l’exonération prévue au paragraphe 1, point l).

L’exposé des motifs (DOC 55 1943/001, p. 17) indique clairement que, selon la Cour de justice, l’exonération concernant les groupements autonomes de personnes prévue à l’article 132 ne peut être appliquée qu’aux exonérations pour les activités d’intérêt général et non aux activités exonérées à l’article 135 (par exemple aux services financiers et d’assurance). Dès lors, l’argumentation fondée sur des motifs sociaux en faveur de l’exonération visée à l’article 132 ne peut pas être transposée aux exonérations visées à l’article 135 pour justifier la fourniture de logements meublés destinés à des étudiants.

En outre, à la lumière du principe d’égalité, il serait difficile d’expliquer pourquoi des services similaires de location de logements meublés seraient ou ne seraient pas exonérés en fonction du groupe cible auquel le service est fourni. La question se pose également de savoir si l’objectif social est justifiable dans la mesure où la mise à disposition est assurée par une organisation commerciale. Si l’activité du contribuable est de nature commerciale et comparable à la fourniture temporaire d’un logement dans des conditions similaires à celles des entreprises hôtelières, l’exonération des chambres d’étudiant est injustifiable.

L’intervenant demande pourquoi le gouvernement n’a pas inclus cet amendement dit technique dans l’avantprojet afin que le Conseil d’État, section de la législation, puisse rendre un avis à ce sujet? Quelles seront les répercussions de ces amendements sur les décisions anticipées (rulings) déjà rendues8? Étant donné que les exploitants de résidences d’étudiants nouvellement construites perdront leur droit à déduction, ils devront revoir la TVA.

À quel montant les auteurs estiment-ils les recettes budgétaires de cet amendement? M. Christian Leysen (Open Vld) fait observer que certaines des objections de M. Loones sont justifiées, mais qu’en définitive, il s’agit de choisir un certain traitement fiscal, deux régimes fiscaux ne pouvant pas continuer à coexister. M. Steven Matheï (CD&V) souligne que ces dispositions confirment et clarifient une pratique existante.

Ils confirment simplement qu’un étudiant qui loue une chambre n’est pas assujetti à la TVA et que le bailleur de la chambre d’étudiant n’est pas non plus assujetti à la TVA. Le législateur européen laisse aux États membres Décision anticipée n° 2020 1867 du 06.10 2020.

jusqu’à un certain degré la liberté de faire leurs propres choix en ce qui concerne l’exonération de la TVA sur les biens immobiliers. Certains biens sont soumis à la TVA, comme les hôtels et les motels, tandis que d’autres, comme les logements pour étudiants, ne le sont pas en raison de leur finalité sociale et pour protéger les étudiants. De plus, les chambres d’étudiant ont un objectif fondamentalement différent de celui des chambres d’hôtel et elles sont louées pour une période plus longue.

En outre, on attend de leurs occupants qu’il les entretiennent en bon père de famille. Selon l’intervenant, il n’est pas envisageable de prévoir une distinction dans la catégorie des chambres d’étudiant et deux régimes différents, car il n’y a pas suffisamment de raisons objectives pour justifier ce choix. M. Sander Loones (N-VA) s’inquiète surtout de la sécurité juridique du choix fait par le gouvernement.

En outre, un choix différent peut être fait entre les biens immobiliers meublés et non meublés. En d’autres termes, l’objectif social constitue-t-il un argument assez solide pour qu’il résiste sur le plan juridique? C’est parce qu’il se pose cette question que l’orateur est convaincu qu’il importe de disposer d’un avis indépendant, afin de garantir une sécurité juridique suffisante dans le cadre de cette initiative législative. la lutte contre la fraude, considère que M. Loones se fonde sur une appréhension erronée de la réalité actuelle.

Depuis l’entrée en vigueur de la réglementation sur la TVA, les kots d’étudiants sont exonérés de TVA. L’amendement à l’examen ne vise ni plus ni moins qu’à consolider juridiquement et techniquement le traitement actuel des kots d’étudiants en matière de TVA et à empêcher que des possibilités d’optimisation de la TVA ne se fassent jour. Il n’existe actuellement qu’un seul cas connu dans lequel un promoteur immobilier, sur les conseils d’un cabinet des Big 4, a demandé et obtenu une décision préalable lui permettant d’imputer la TVA sur les “kots de luxe”.

Grâce à l’ajout artificiel de services, en l’occurrence le nettoyage hebdomadaire des chambres concernées, ils se soustraient à l’exonération traditionnelle de la TVA applicable aux kots étudiants et tentent de récupérer la TVA sur les coûts de développement, tout en continuant à pratiquer des prix du marché ordinaires.

En pratique, ces kots de luxe ne diffèrent pas tellement des autres kots d’étudiants. Ils sont aménagés de manière un peu plus luxueuse, mais comprennent globalement les mêmes services (eau, électricité, internet, logeuse et nettoyage des parties communes). Ils se situent au même niveau que le loyer d’une maison, d’un studio ou d’une chambre meublée. Le statu quo est donc la meilleure garantie que les prix des kots ne seront pas impactés par un prélèvement supplémentaire de la TVA sur le loyer.

La problématique de la taxation éventuelle du loyer des chambres d’étudiants n’a été découverte que tardivement, à la suite d’une décision des services du ruling. Afin d’assurer la sécurité juridique le plus rapidement possible, il a donc été décidé d’inclure cette matière in extremis dans la loi portant des dispositions diverses. En règle générale, un ruling lie l’administration pour une période de 5 ans.

Mais il existe des exceptions à cette règle, en cas de modification de la législation, par exemple. Dans la mesure où il s’agit, en l’espèce, de confirmer le statu quo, hormis le cas isolé de la décision des services du ruling, aucune recette fiscale supplémentaire n’est à attendre de l’amendement à l’examen. M. Sander Loones (N-VA) souligne que le vice-premier ministre souhaite garantir la sécurité juridique le plus rapidement possible, si bien que les dispositions relatives aux kots étudiants ont été incluses dans le projet de loi à l’examen par le biais de plusieurs amendements.

Il estime que l’entrée en vigueur, prévue le 1er juillet 2021, et la recherche légitime de sécurité juridique justifient la demande d’avis du Conseil d’État sur les amendements nos 1 à 3 (DOC 55 1943/002). Il considère par conséquent que cette demande d’avis est utile pour tous les intéressés et il suppose qu’il existe un consensus sur cette demande d’avis au Conseil d’État. L’entrée en vigueur du projet de loi à l’examen ne sera en aucun cas retardée.

M. Christian Leysen (Open Vld) indique qu’il n’y a pas de consensus pour accéder à la proposition de M. Loones de solliciter l’avis du Conseil d’État. M. Wouter Vermeersch (VB) souligne l’importance d’une législation solide et soutient la demande d’avis du Conseil d’État formulée par M. Loones.

M. Sander Loones (N-VA) demande un vote sur sa demande d’avis au Conseil d’État. La demande d’avis au Conseil d’État est rejetée par 9 voix contre 6. L’amendement n° 2 est adopté par 10 voix et 5 abstentions.

Art. 29 (nouveau)

L’amendement n° 3 (DOC 55 1943/002), présenté par M. Steven Matheï et consorts, tend à insérer un article 29 prévoyant que l’article 28 entre en vigueur le 1er juillet 2021, afin que les nouvelles dispositions qu’il contient puissent ainsi entrer en vigueur dans un délai suffisamment bref tout en permettant par ailleurs d’assurer une certaine prévisibilité de la mesure, notamment au regard des obligations déclaratives des assujettis concernés.

L’amendement n° 3 est adopté par 10 voix et 4 abstentions. L’ensemble du projet de loi, tel qu’il a été modifié, en ce compris quelques corrections d’ordre légistique et linguistique, est adopté, par un vote nominatif, par 12 voix et 3 abstentions. Résultat du vote nominatif: Ont voté pour: PS: Hugues Bayet, Ahmed Laaouej VB: Kurt Ravyts, Wouter Vermeersch MR: Marie-Christine Marghem, Benoît Piedboeuf