ECLI:BE:CALIE:2025:DEC.20250207.1

Numéro d’ordre : Cour d’appel Liège Date du prononcé : Arrêt du 07-02-2025Numéro du rôle : 2023/RG/409 de la NEUVIÈME D chambre civile Numéro du répertoire : Expédition(s) délivrée(s) à : Huissier : Huissier : Huissier : 2025/ Avocat : Avocat : Avocat : Partie : Partie : Partie : Liège, le Liège, le Liège, le Coût : Coût : Coût : CIV : CIV : CIV : A destination du Receveur : Présenté le Non enregistrable Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE EN CAUSE DE : A. B. , , partie appelante au principal, partie intimée sur incident, représentée par Maître, CONTRE : L’ETAT BELGE, représenté par le Ministre des finances dont le cabinet est établi à, partie intimée au principal, partie appelante sur incident, comparaissant par Madame, fonctionnaire d’administration fiscale. __________________________ Vu les feuilles d’audience des 15 mai 2023, 10 janvier 2025 et de ce jour. __________________________ APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ : Vu le dossier de la procédure en forme régulière et notamment : - en copie conforme, le jugement rendu, le 13 juillet 2022, par le Tribunal de première instance du Luxembourg, division de Marche-en-Famenne ; - la requête d’appel déposée au greffe de la Cour de céans, le 18 avril 2023 ; - les conclusions de chacune des parties et le dossier de pièces de l’Etat belge. Page 2 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE Les appels, principal et incident, ont été interjetés dans les formes et délai légaux, leur recevabilité n’est pas contestée et il n’existe aucun moyen d’irrecevabilité à soulever d’office. Ils sont par conséquent recevables. La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci- après. I. FAITS ET OBJET DU LITIGE 1. Quant au fond, le litige concerne, au stade de l’appel, la cotisation subsidiaire établie à charge de B. A. par l’Etat belge, pour l’exercice d’imposition 2016, dont ce dernier a demandé la validation devant le premier juge, telle que validée par le jugement du 13 juillet 20221. 2. Durant l’année 2015, B. A. exerçait une activité d’indépendant dans le secteur des « services spécialisés relatifs au pneu ». Il exerçait cette activité depuis le mois d’avril 2011. Il était enregistré auprès de la Banque-Carrefour des Entreprises sous le numéro BE 0835.750.911. 3. En 2018, l’administration a examiné son dossier fiscal, pour ce qui concerne l’exercice d’imposition 2016. A l’occasion de ce contrôle, l’administration a considéré qu’il existait, dans le chef de B. A. , une aisance supérieure à celle attestée par les revenus déclarés par ce dernier, au sens de l’article 341 du Code des impôts sur les revenus 19922. Un premier avis de rectification a été envoyé à B. A. , le 13 aout 2018, relatif à cet exercice d’imposition3. Cet avis a ensuite été annulé et remplacé par celui du 25 septembre 20184. Ce second avis notifiait un supplément de revenus imposables de 76.508,74 € que l’Etat belge entendait taxer dans le chef de B. A. au titre de bénéfices, sur la base de l’article 24 du CIR 925. 4. Malgré le désaccord formulé par ce dernier6, l’administration lui annoncé qu’elle maintiendrait la taxation reprise dans l’avis de rectification précité, par le biais de l’envoi, le 23 novembre 2018, de sa décision de taxation relative à l’exercice 1 Cf. pièces n°141 à 143 du dossier administratif (ci-après, en abrégé, « d.a. »). 2 Ci-après, en abrégé, « CIR 92 ». 3 Cf. pièces n° 37 à 39 du d.a. 4 Cf. pièces n° 69 à 74 du d.a. 5 Cf. pièces n° 69 à 71 du d.a. 6 Cf. pièces n° 75 et 76 du d.a. Page 3 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE d’imposition 20167, l’administration précisant néanmoins qu’elle taxerait le montant susvisé au titre de revenus d’origine indéterminée et non au titre de bénéfices. 5. Une cotisation rectificative d’une première cotisation enrôlée sur la base de la déclaration rentrée par B. A. a ensuite été enrôlée dans son chef, sur ces bases, pour l’exercice d’imposition 2016, sous l’article de rôle portant le numéro 788.007.6718. L’avertissement-extrait de rôle y relatif a été envoyé à B. A. , le 20 décembre 2018. 6. Ce dernier a introduit une réclamation administrative à l’encontre de cette cotisation rectificative, le 4 février 20199. 7. Par une décision administrative du 24 juillet 2019, cette réclamation a été rejetée10. 8. Par une requête déposée au greffe, le 5 août 2019, B. A. a saisi le Tribunal de première instance du Luxembourg, division de Marche-en-Famenne, de la contestation relative à la cotisation enrôlée sous l’article portant le numéro 788.007.67111. 9. Par un jugement du 17 mars 2021, le premier juge a dit la demande de B. A. recevable et fondée. Il a annulé la cotisation enrôlée sous l’article portant le numéro 788.007.671 pour violation de l’article 346 du CIR 92 relatif à la procédure de rectification d’une déclaration fiscale. Il a également placé la cause au rôle et a réservé à statuer quant aux dépens. 10. Le 30 juillet 2021, l’Etat belge a déposé au greffe du Tribunal de première instance du Luxembourg, division de Marche-en-Famenne, des conclusions en validation d’une cotisation subsidiaire établie dans le chef de B. A. , pour l’exercice d’imposition 2016, cotisation dont il demandait à ce tribunal la validation1213. 11. Par un jugement du 13 juillet 2022, le premier juge a dit la demande en validation et déclaration de recouvrabilité de cotisation subsidiaire de l’Etat belge recevable et partiellement fondée. Il a dit que le déficit indiciaire à retenir pour l’exercice d’imposition 2016 était de 63.685,58 € en lieu et place de 74.930,22 €. Il a dit que 7 Cf. pièces n° 77 à 80 du d.a. 8 Cf. pièces n°27 à 36 du d.a. 9 Cf. pièces n° 81 à 91 du d.a. 10 Cf. pièces n° 96 à 102 du d.a. 11 Cf. pièce n°1 du dossier de procédure d’instance. 12 Cf. pièces n° 26 et 27 du dossier de procédure d’instance. 13 Cf. pièces n° 137 à 140 du d.a. Page 4 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE la cotisation subsidiaire présentée devait, dès lors, être modifiée en conséquence et il a compensé les dépens. 12. Le 18 avril 2023, B. A. a interjeté appel de ce dernier jugement. 13. Il demande à la Cour, outre de dire son appel recevable, de le dire fondé, de réformer le jugement entrepris et de dire que la cotisation subsidiaire soumise par l’administration ne peut être validée. Subsidiairement, il demande que, dans l’établissement de la balance indiciaire, soient prises en considération des justifications complémentaires pour des montants de 7.475,92 €, correspondant à des amortissements, et de 36.000 €, correspondant à de prétendus prêts, et que la cotisation subsidiaire ne soit dès lors validée que partiellement, en tenant compte de ces justifications. Il demande, enfin, la condamnation de l’Etat belge aux dépens des deux instances qu’il liquide au montant total de 7.500 € (indemnité de procédure d’instance : 3.750 € ; indemnité de procédure d’appel : 3.750 €). 14. L’Etat belge conclut au non-fondement de l’appel. Il demande la confirmation du jugement entrepris et de la cotisation subsidiaire en cause. Il demande, enfin, la condamnation de B. A. aux dépens des deux instances, faisant, dès lors, quant aux dépens, appel incident du jugement du 13 juillet 2022. 15. Le premier juge ayant admis une justification complémentaire, non remise en cause par l’Etat belge en degré d’appel, d’un montant de 11.244,64 €, la différence indiciaire s’élève, dès lors, à un montant de 63.685,58 €, et l’impôt réclamé via la cotisation subsidiaire litigieuse ne s’élève plus qu’à un montant de 41.634,13 €14. I. DISCUSSION Quant à la détermination de la balance indiciaire 14 Cf. pièces n° 141 à 143 du d.a. Page 5 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE 16. Aux termes de l’article 341, alinéa 1er, du C.I.R./92, sauf preuve contraire, l’évaluation de la base imposable peut être faite, pour les personnes morales comme pour les personnes physiques, d’après des signes ou indices d’où résulte une aisance supérieure à celle qu’attestent les revenus déclarés. 17. Dans le cadre de l’application de cet article, l’administration doit certes prouver l’existence de signes ou indices d’aisance mais, une fois ces signes ou indices établis, la loi présume que les montants concernés résultent de revenus imposables qui ont été obtenus par le contribuable au cours de la période imposable15. 18. Contrairement à ce que soutient B. A. , comme l’a justement relevé le premier juge, il n’y a pas que les dépenses liées au train de vie du contribuable qui peuvent être prises en considération ; les dépenses, placements, investissements et accroissements d’avoirs constatés au cours d’une période imposable sont considérés comme des signes ou des indices d’où résulte une aisance supérieure aux revenus déclarés16. 19. Lorsque l’administration a fixé les revenus imposables d’après des signes et indices, il appartient au contribuable d’apporter des éléments positifs et contrôlables établissant que l’aisance supérieure provient de ressources autres que celles qui sont taxables à l’impôt sur les revenus. Le juge apprécie en fait la valeur probante des éléments apportés par le contribuable à cet égard17. 20. En l’espèce, au stade de la première instance et afin d’obtenir la validation de la cotisation subsidiaire en cause, l’Etat belge se basait sur la balance indiciaire suivante, qui se compose de deux colonnes : (1) la colonne de gauche, qui reprend des éléments qui correspondent aux dépenses exposées par B. A. , dépenses qui impliquent qu’il ait disposé de fonds permettant de les exposer, et (2) la colonne de droite, qui reprend les rentrées perçues par ce dernier et qui devaient lui permettre de faire face aux dépenses : Balance indiciaire pour la période allant du 01/01/2015 au 31/12/2015 Dépenses à justifier (en euros) Eléments Justificatifs (en euros) 15 Cf. Cass., 26 mai 2016, F.14.0154.N ECLI:BE:CASS:2016:ARR.20160526.1 ., www.juportal.be. 16 Cf. Cass., 29 janvier 2021, F.18.0099.N ECLI:BE:CASS:2021:ARR.20210129.1N.4 , www.juportal.be. 17 Cf. Cass., 12 mars 2004, F010023F ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20040312.1 , www.juportal.be. Page 6 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE Rubrique n°1 Dettes d’impôts: Rubrique n°12 Chiffre d’affaires 501.020,56 Exercice d’imposition 2011 14.409,00 Exercice d’imposition 2012 10.087,00 Rubrique n°13 Subsides et autres 500,10 Exercice d’imposition 2013 11.696,00 Rubrique n°/4 Diminution du compte banque Poste 7.580,03 Rubrique n°2 Epargne pension 936,00 Rubrique n°15 Diminution du compte clients 1.439,09 ° Rubrique n 3 Titres service 432,00 Rubrique n°16 Compte courant TVA 4.855,97 Rubrique n°4 Frais généraux 64.754,03 Rubrique n°17 Allianz 1.983,07 Rubrique n’5 Premier loyer du leasing 22.500,00 Rubrique n°18 Amortissements 7.475,92 Rubrique n°6 Leasing privé (Porsche) 7.551,25 Rubrique n°19 Revente Porsche 21.000,00 Rubrique n°7 Taxe de circulation (Porsche) 5.590,00 Rubrique n°8 Assurance (Porsche) 1.044,68 Rubrique n°9 Diminution du compte fournisseurs 10.254,80 Rubrique n°10 Achats de marchandises 468.032,78 Rubrique n’11 Dépenses du ménage 3.497,42 TOTAL 620.784,96 545.854,74 Différence non justifiée : 74.930,22 21. L’Etat belge a considéré que ce montant de 74.930,22 € révélait une aisance supérieure à celle qu’attestaient les revenus déclarés par B. A. et l’a imposé au titre de revenus d’origine indéterminée, via la cotisation subsidiaire soumise au premier juge après annulation de la première cotisation rectificative. 22. Dans le jugement entrepris, le tribunal a validé la cotisation subsidiaire soumise par l’Etat belge, sous la réserve qu’il a ajouté aux « éléments justificatifs » de la balance un montant de 11.244,64 € qui correspond à un gain obtenu par B. A. au casino « Barrière » de Deauville18. Le total de la colonne de droite de la balance indiciaire est donc passé d’un montant de 545.854,74 € à un montant de 557.099,38 €, la différence indiciaire 18 Cf. pièce n° 136 du d.a. Page 7 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE ne s’élevant dès lors plus à un montant de 74.930,22 €, mais bien à un montant de 63.685,58 €. Ce point n’est pas contesté par l’Etat belge, en degré d’appel. 23. Contrairement à ce que soutient B. A. , l’Etat belge ne s’est pas, d’abord, fondé sur des présomptions pour, ensuite, mettre en œuvre la présomption légale prévue par l’article 341 CIR 92. 24. En, effet, la balance indiciaire, telle qu’établie par l’Etat belge, repose sur des signes et indices qui proviennent : - soit, des paiements réalisés pour apurer les dettes fiscales résultant des redressements fiscaux antérieurs ; - soit, des chiffres mentionnés dans les documents comptables de B. A. (ainsi, les amortissements et le montant des achats de marchandises, l’évolution du compte « fournisseurs » et du compte « clients »), dont ce dernier ne démontre ni ne soutient qu’ils auraient été erronés ; - soit, de montants inscrits dans le compte bancaire professionnel de B. A. ; - soit, d’informations fournies par le comptable de B. A. , dont ce dernier ne démontre ni ne soutient qu’elles seraient erronées ; - soit, de pièces justificatives fournies par B. A. , au cours de la procédure. L’administration verse au dossier de la Cour l’ensemble des pièces sur lesquelles elle s’est fondée pour retenir chacun des montants pris en considération dans cette balance19. 25. En l’espèce, la variation du compte courant TVA (augmentation de la dette TVA) joue en faveur du contribuable et est, à juste titre, reprise dans la colonne de droite du tableau susvisé, parmi les « éléments justificatifs ». 26. B. A. critique encore, dans l’absolu, le fait de prendre en considération, pour déterminer une balance indiciaire, une perte comptable et/ou une variation de stock. Ni l’une ni l’autre n’ont toutefois été prises en considération pour l’élaboration de la balance indiciaire litigieuse. Les considérations émises par B. A. à ce propos sont donc non pertinentes pour la solution du présent litige. 27. B. A. considère que les amortissements constituent une justification sans constituer une dépense à justifier. 19 Cf., notamment, pièces 105 à 136 du d.a. Page 8 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE L’Etat belge a toutefois établi la balance indiciaire en tentant compte, d’une part, du montant des achats déclarés - les décaissements - et, d’autre part, du montant du chiffre d’affaire déclaré - les encaissements. Or, les amortissements ne constituent ni un décaissement ni un encaissement. En conséquence, ceux-ci ont, à juste titre, été neutralisés : l’Etat belge les a repris, dans la balance indiciaire en cause, à la fois, dans la colonne des dépenses à justifier, sous la rubrique des « frais généraux », et, à la fois, dans la colonne des éléments justificatifs, sous la rubrique des « amortissements ». 28. Dans le tableau susvisé, B. A. considère encore que la rubrique relative aux achats de marchandises fait double emploi avec celle relative à la diminution du compte « fournisseurs ». La Cour rappelle, à l’instar de l’Etat belge, que, d’un point de vue comptable, les achats de marchandises font l’objet d’un décaissement tandis que les ventes de marchandises font l’objet d’un encaissement. Lorsque ces décaissements ou encaissements ne sont pas payés ou perçus directement, une fluctuation des comptes « clients » et des comptes « fournisseurs » se produit. En l’occurrence, pour établir la situation indiciaire de B. A. , l’administration a tenu compte, d’une part, des achats et des ventes de marchandises, et, d’autre part, des fluctuations des comptes « clients » et « fournisseurs ». Lorsque l’entreprise règle une facture, le compte fournisseur est débité ; il diminue. La balance indiciaire prend ici en considération la diminution du compte « fournisseurs » d’un montant de 10.254,80 € (le solde de l’historique « fournisseurs » était de 20.407,52 €, au début de l’année 2015, tandis qu’il atteignait un montant de 10.152,72 €, à la clôture de l’exercice). C’est donc à juste titre que ce montant de 10.254,80 € a été repris parmi les dépenses à justifier. Le compte « clients » enregistre les opérations facturées par l’entreprise qui n’ont pas encore été payées par le client. Une fois le paiement reçu, le compte clients diminue. En l’espèce, le compte client a diminué d’un montant de 1.439,09 € et c’est donc à juste titre qu’il a été repris par le fisc parmi les éléments justificatifs. 29. Enfin, B. A. invoque, à titre de justificatif, un prêt d’un montant de 36.000 € qu’il aurait reçu de sa mère, B. D.. Page 9 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE Or, aucun document ne permet de démontrer l’existence de transferts d’argent à concurrence de ce montant entre ces deux personnes : ni extrait de compte de retrait, ni extrait de compte de dépôt, ni extrait de virement, ni donation écrite, etc. En outre, s’il apparait exact que Madame E., la compagne et cohabitante de fait de B. A. , a contracté, en 2017, deux emprunts (l’un, pour un montant de 25.000 €, auprès de la DHB Bank, et l’autre, pour un montant de de 11.000 €, auprès de Cofidis 20), aucun élément ne permet de les relier à des remboursement qu’elle aurait ensuite opérés envers B.D. pour rembourser les prêts susvisés, comme le soutient B. A. . 30. Dans ces conditions, le fait que la balance indiciaire découlant de l’avis de rectification du 25 septembre 2018 soit différente de celle résultant d’un premier avis de rectification adressé à B. A. , le 13 août 2018, le second avis ayant annulé et remplacé le premier, après réexamen du dossier de ce dernier, ne permet nullement de considérer que la balance indiciaire sur laquelle s’est fondée l’administration pour établir la cotisation subsidiaire dont elle demande la validation aurait été établie arbitrairement. 31. Il s’ensuit que le déficit apparaissant de la balance susvisée résulte de l’examen de données concrètes et vérifiables et que la cotisation subsidiaire, telle qu’elle subsiste, n’a pas été établie arbitrairement ; elle l’a été en conformité avec le prescrit de l’article 341 CIR 92. Le déficit indiciaire d’un montant de 63.685,58 € doit bien être imposé au titre de revenus d’origine indéterminée dans le chef de B. A. . Quant aux dépens 32. Il découle de ce qui précède que le jugement dont appel doit être confirmé quant au fond. Il le sera également quant aux dépens, l’article 1017, alinéa 4, du Code judiciaire permettant une compensation des dépens lorsque chacune des parties succombe partiellement dans ses prétentions, ce qui est advenu en première instance puisque la cotisation initialement litigieuse a été annulée et la cotisation subsidiaire, dans sa majeure partie. 33. Il appert également que B. A. succombe dans son appel. En application de l’article 1017, alinéa 1er, du Code judiciaire, il sera donc condamné aux dépens d’appel de l’Etat belge non liquidés. PAR CES MOTIFS, 20 Cf. pièces n° 48 à 64 du d.a. Page 10 Cour d’appel de Liège, 9d Ch., 07-02-2025 2023/RG/409 - A. B. / ETAT BELGE Vu l’article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l’emploi des langues en matière judiciaire, La Cour, statuant contradictoirement, RECOIT les appels, principal et incident. DIT l’appel principal non fondé. DIT l’appel incident non fondé. Par conséquent, CONFIRME le jugement entrepris. CONDAME B. A. aux dépens d’appel de l’Etat belge non liquidés. CONSTATE l’exemption du paiement des droits de mise au rôle en application des articles 279 et 162, 4°, du Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe. Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIÈME chambre D de la cour d’appel de Liège, où siégeait le conseiller … comme juge unique et prononcé en audience publique du 7 février 2025 par le conseiller… , avec l’assistance du greffier… . Page 11 Document PDF ECLI:BE:CALIE:2025:DEC.20250207.1 Publication(s) liée(s) citant: ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20040312.1 ECLI:BE:CASS:2016:ARR.20160526.1 ECLI:BE:CASS:2021:ARR.20210129.1N.4