ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20251114.1F.1

N° F.24.0005.F KAUFMAN & BROAD EUROPE, société de droit français, dont le siège est établi à Courbevoie (France), quai du Président Paul Doumer, 17, demanderesse en cassation, ayant pour conseils Maître Olivier Querinjean et Maître Lida Achtari, avocats au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à Watermael-Boitsfort, chaussée de La Hulpe, 178, où il est fait élection de domicile, et Maître Marc Baetens-Spetschinsky, avocat au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à Watermael-Boitsfort, chaussée de La Hulpe, 177/7, contre ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, défendeur en cassation, représenté par Maître Geoffroy de Foestraets, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Vallée, 67, où il est fait élection de domicile. I. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l’arrêt rendu le 29 juin 2023 par la cour d’appel de Bruxelles. Le 10 juin 2025, l’avocat général Philippe de Koster a déposé des conclusions au greffe. Le conseiller Simon Claisse a fait rapport et l’avocat général Philippe de Koster a été entendu en ses conclusions. II. Les moyens de cassation Dans la requête en cassation, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, la demanderesse présente deux moyens. III. La décision de la Cour Sur le premier moyen : Conformément à l’article 49 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, toutes restrictions à la liberté d’établissement sont interdites. Dans l’arrêt C-371/10 National Grid Indus rendu le 29 novembre 2011, la Cour de justice de l’Union européenne considère d’abord que, si, selon la législation en cause, « la différence de traitement [entre] les sociétés de droit néerlandais transférant leur siège de direction effective dans un autre État membre par rapport aux sociétés de droit néerlandais transférant leur siège de direction effective à l’intérieur du territoire néerlandais constitue une restriction » à la liberté d’établissement, il convient d’examiner son éventuelle justification. La Cour de justice considère à cet égard que « la préservation de la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres est un objectif légitime reconnu par la Cour [de justice] » et que « le transfert du siège de direction effective d’une société d’un État membre dans un autre État membre ne saurait signifier que l’État membre d’origine doive renoncer à son droit d’imposer une plus-value née dans le cadre de sa compétence fiscale avant ledit transfert ». Elle relève qu’« aux fins d’apprécier la proportionnalité d’une telle réglementation, il convient d’établir une distinction entre l’établissement du montant de l’imposition et le recouvrement de celle-ci ». Elle relève que « l’établissement du montant de l’imposition au moment du transfert du siège de direction effective d’une société respecte le principe de proportionnalité eu égard à l’objectif de la réglementation nationale en cause […], qui est de soumettre à l’impôt dans l’État membre d’origine les plus-values nées dans le cadre de la compétence fiscale de cet État membre », qu’il « est en effet proportionné que l’État membre d’origine, aux fins de sauvegarder l’exercice de sa compétence fiscale, détermine l’impôt dû sur les plus-values latentes nées sur son territoire au moment où son pouvoir d’imposition à l’égard de la société concernée cesse d’exister, en l’occurrence au moment du transfert du siège de direction effective de celle-ci dans un autre État membre ». La Cour de justice en conclut que « l’article 49 du traité ne s’oppose pas à une réglementation d’un État membre en vertu de laquelle le montant de l’imposition sur les plus-values latentes afférentes à des éléments du patrimoine d’une société est fixé définitivement […] au moment où la société, en raison du transfert de son siège de direction effective dans un autre État membre, cesse de percevoir des bénéfices taxables dans le premier État membre ». Examinant ensuite la question du recouvrement de l’imposition, la Cour de justice répond au moyen que le recouvrement « au moment de la réalisation effective des plus-values constituerait une mesure moins contraignante », que « la situation patrimoniale d’une société peut se présenter d’une manière tellement complexe qu’un suivi transfrontalier précis du sort réservé à l’ensemble des éléments d’actifs immobilisés et circulants de celle-ci soit, jusqu’à la réalisation des plus-values latentes incorporées dans ces éléments, presque impossible à réaliser et qu’un tel suivi entraînerait des efforts représentant une charge considérable, voire excessive, pour la société concernée », que, « dans ces conditions, une réglementation nationale offrant le choix à la société qui transfère son siège de direction effective dans un autre État membre entre, d’une part, le paiement immédiat du montant de l’imposition, qui crée un désavantage en matière de trésorerie pour cette société mais la dispense de charges administratives ultérieures, et, d’autre part, le paiement différé du montant de ladite imposition, assorti, le cas échéant, d’intérêts selon la réglementation nationale applicable, qui est nécessairement accompagné d’une charge administrative pour la société concernée, liée au suivi des actifs transférés, constituerait une mesure qui, tout en étant propre à garantir la répartition équilibrée du pouvoir d’imposition entre les États membres, serait moins attentatoire à la liberté d’établissement », mais que, « toutefois, il y a lieu de tenir compte également du risque de non-recouvrement de l’imposition, qui augmente en fonction de l’écoulement du temps », et que « ce risque peut être pris en compte par l’État membre en cause, dans le cadre de sa réglementation nationale applicable au paiement différé des dettes fiscales, par des mesures telles que la constitution d’une garantie bancaire ». La Cour de justice en conclut qu’« une réglementation d’un État membre […] qui impose le recouvrement immédiat de l’imposition sur les plus-values latentes afférentes à des éléments de patrimoine d’une société transférant son siège de direction effective dans un autre État membre, au moment même dudit transfert, est disproportionnée ». Il s’ensuit, sans aucun doute raisonnable, que, pour apprécier l’existence d’une restriction à la liberté d’établissement, le régime fiscal de droit interne relatif au traitement des plus-values latentes en cas de transfert du siège de direction effective dans un autre État membre doit être examiné en ce qu’il permet ou non de dissocier l’établissement de l’impôt sur ces plus-values de son recouvrement immédiat. En vertu de l’article 210, § 1er, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992, dans la version applicable au litige, l’article 208 de ce code, qui dispose que les bénéfices comprennent les plus-values réalisées ou constatées à l’occasion du partage de l’avoir social, est également applicable en cas de transfert à l’étranger du siège social, du principal établissement ou du siège de direction ou d’administration d’une société. Conformément à l’article 304, § 1er, de ce code, les impositions à l’impôt des sociétés sont toujours portées au rôle. En vertu de l’article 413, alinéa 1er, du même code, les impôts directs portés au rôle conformément à l’article 304 sont exigibles à la date à laquelle le rôle a été rendu exécutoire et doivent être payés dans les deux mois de l’envoi de l’avertissement-extrait de rôle. En vertu de l’article 366 de ce code, dans la version applicable au litige, le redevable peut se pourvoir en réclamation, par écrit, contre le montant de l’imposition établie auprès du directeur des contributions dans le ressort duquel l’imposition a été établie. L’article 410 de ce code, dans la même version applicable au litige, prévoit, à l’alinéa 1er, qu’en cas de réclamation, de demande de dégrèvement d’office visée à l’article 376 ou d’action en justice, l’imposition contestée est considérée comme une dette liquide et certaine, et peut être recouvrée par voie d’exécution, ainsi que les frais de toute nature, dans la mesure où elle correspond au montant des revenus déclarés, et, à l’alinéa 3, que, dans les cas spéciaux, le directeur des contributions peut faire surseoir au recouvrement dans la mesure et aux conditions qu’il détermine. Il suit de ces dispositions que l’impôt établi sur la base des revenus déclarés peut faire l’objet d’une réclamation en ce que, en violation du droit de l’Union, il est exigible pour sa totalité dès l’enrôlement, qu’il appartient au directeur des contributions, saisi d’une telle réclamation, de faire surseoir au recouvrement dans les cas spéciaux et que la circonstance que le recouvrement immédiat pour la totalité de l’imposition serait contraire au droit de l’Union constitue un tel cas spécial. Il en résulte que l’établissement de l’impôt sur les plus-values litigieuses peut être dissocié de son recouvrement immédiat. Le moyen, qui repose sur le soutènement contraire, manque en droit. Et il n’y a pas lieu de poser à la Cour de justice de l’Union européenne les questions préjudicielles proposées par la demanderesse, qui reposent sur ce soutènement juridique erroné. Sur le second moyen : Quant à la première branche : L’arrêt attaqué constate que « la cotisation litigieuse […] était exclusivement due en raison des plus-values latentes afférentes à des actifs non réalisés, à savoir, la marque du groupe, pour un montant de 46 033 785,55 euros », que l’avertissement-extrait de rôle a été envoyé le 19 août 2014, que la demanderesse « a procédé au paiement de la cotisation le 16 octobre 2014 » et qu’« une réclamation a été introduite le 18 novembre 2014 ». D’une part, il relève que « cette réalisation effective de la plus-value […] n’est toujours pas intervenue, puisqu’elle porte sur la marque […] et que cette dernière est toujours inscrite au bilan arrêté au 30 novembre 2022 ». Il considère que la demande de report du recouvrement jusqu’à la réalisation effective de la plus-value « ne trouve aucun appui dans la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne qui estime qu’‘eu égard au fait que le risque de non-recouvrement augmente en fonction de l’écoulement du temps, l’échelonnement du paiement de l’impôt dû avant la réalisation effective des plus-values latentes sur cinq annuités constitue une mesure adéquate et proportionnée pour réaliser l’objectif de la préservation de la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres’ », ce dont l’arrêt attaqué déduit « qu’un report indéfini d’imposition aboutirait à rompre le lien existant entre un revenu et l’État où il a été généré ». Ces considérations non critiquées suffisent à fonder la décision de l’arrêt de rejeter la demande subsidiaire de la demanderesse d’ordonner le report du recouvrement de la cotisation litigieuse jusqu’à la réalisation des actifs sur lesquels la plus-value porte. D’autre part, les énonciations vainement critiquées par le premier moyen que « la cotisation a été valablement établie » suffisent à fonder sa décision de rejeter la demande de la demanderesse « d’ordonner le remboursement de toute somme qui aurait été perçue au titre de la cotisation litigieuse ». Dirigé contre les motifs surabondants que le recouvrement immédiat d’une imposition contestée n’est pas permis en droit belge et que l’article 413 du Code des impôts sur les revenus 1992 prévoit un paiement immédiat et non un recouvrement immédiat de l’impôt, le moyen, qui, en cette branche, ne saurait entraîner la cassation, est dénué d’intérêt, partant, irrecevable. Pour le surplus, par les énonciations que le moyen, en cette branche, critique, l’arrêt attaqué ne refuse pas d’écarter l’article 413 précité au motif que la demanderesse en cassation a fait le choix de ne pas donner suite à la proposition du défendeur de lui rembourser l’impôt moyennant l’octroi d’une garantie. Dans la mesure où il est recevable, le moyen, en cette branche, manque en fait. Quant à la deuxième branche : Dans ses conclusions, la demanderesse soutenait que, dès lors que le juge devait statuer comme si le régime d’imposition des plus-values latentes en cas de transfert de siège à l’étranger, contraire au droit de l’Union, n’existait pas, il y avait lieu d’appliquer le droit commun en vertu duquel seule la réalisation de l’actif sur lequel portait la plus-value constitue le fait générateur de l’impôt, et que, dans ces circonstances, l’imposition ne pouvait intervenir que sous la condition suspensive de la réalisation des actifs concernés. L’arrêt attaqué, qui rejette la thèse de la demanderesse portant sur l’écartement de l’ensemble de la législation relative à l’imposition des plus-values latentes en cas de transfert de siège à l’étranger, n’était dès lors pas tenu d’examiner la qualification de condition suspensive ou de terme concernant la réalisation effective des actifs, que sa décision privait de pertinence. Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli. Quant à la troisième branche : Par les énonciations vainement critiquées par la première branche du moyen, l’arrêt considère que l’« analyse [de la demanderesse est] erronée ». Dirigé contre la considération surabondante qu’une telle analyse « devrait aboutir, non à une demande de remboursement, mais tout au plus, le cas échéant, à une demande d’octroi d’intérêts de retard », le moyen, qui fait grief à l’arrêt de méconnaître son obligation d’examiner cette éventuelle requalification, est dénué d’intérêt, partant, irrecevable. Par ces motifs, La Cour Rejette le pourvoi ; Condamne la demanderesse aux dépens. Les dépens taxés à la somme de deux cent trente-quatre euros cinquante-trois centimes envers la partie demanderesse, y compris la somme de vingt-quatre euros au profit du fonds budgétaire relatif à l’aide juridique de deuxième ligne. Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le conseiller Marie-Claire Ernotte, faisant fonction de président, les conseillers Maxime Marchandise, Marielle Moris, Simon Claisse et Valéry De Wulf, et prononcé en audience publique du quatorze novembre deux mille vingt-cinq par le conseiller Marie-Claire Ernotte, faisant fonction de président, en présence de l’avocat général Philippe de Koster, avec l’assistance du greffier Patricia De Wadripont. Document PDF ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20251114.1F.1